Superbonus e contenziosi: occhio agli incastri normativi

La preoccupazione del proprietario che voglia ristrutturare con i bonus edilizi è quella di massimizzare il proprio risparmio fiscale, ma anche di farlo nel rispetto della legge. Nonostante le migliori intenzioni, però, l’edilizia agevolata è un campo minato, caratterizzato da un elevato livello di tecnicismo, non solo giuridico-fiscale. Gli adempimenti hanno infatti una caratura fortemente edilizia, che espone anche i più onesti a rischi di contestazione sulla spettanza dei bonus, ma anche a contenziosi con le imprese incaricate.

Edilizia agevolata e Superbonus: fonte primaria e modifiche normative

Tanto più se quella che chiamiamo “legge” risulta essere un vasto agglomerato di fonti anche molto diverse tra loro, che si intrecciano in una fittissima trama, difficile da sciogliere, soprattutto quando si tratta del Superbonus.

La sua fonte primaria è infatti il DL 34/2020, ma non si può evitare di considerare le numerose modifiche che via via lo hanno interessato. Comprendere lo stratificarsi delle disposizioni (contenute in ben 37 provvedimenti, come vedremo) ha un ruolo cruciale soprattutto in relazione all’eventualità del contenzioso. Infatti, il nostro sistema processuale è retto dal principio “tempus regit actum”, in base al quale un atto può dirsi legittimo o meno in base alla disciplina vigente al momento in cui viene compiuto.

Detto così, sembra facile: basta farsi “un giro” in Gazzetta Ufficiale e controllare le date di entrata in vigore dei vari decreti e leggi. Anche solo questa operazione, però, richiede una ricerca finemente tecnica, di certo non alla portata di tutti. In più, anche un decreto che ha una sua precisa entrata in vigore può contenere disposizioni retroattive o delineare normative transitorie. Ogni decreto-legge, poi, deve essere convertito da una legge ordinaria, che spesso ne modifica i contenuti, cosicché tali modifiche entrano in vigore in un momento diverso, generando un quadro estremamente frammentato dal punto di vista temporale.

E il tutto è ancor più ostico di così, perché alla complessità del procedimento legislativo in sé si aggiunge che nel caso del Superbonus il legislatore si è “sbizzarrito”, emanando decreti poi non convertiti, i cui contenuti sono confluiti in altre leggi, o emanandone alcuni poi abrogati dalle leggi di conversione di altri.

Si tratta di 4 anni di stratificazione normativa e i contribuenti che hanno avviato pratiche Superbonus in momenti diversi sono molti, ciascuno con le sue difficoltà ed esigenze specifiche.

Urge chiarezza, insomma, ma da dove partire?

Innanzitutto, è utile una panoramica riassuntiva dell’evoluzione normativa del Superbonus, al fine di comprendere quanto siano intricate le fonti. Di certo, lo spazio qui a disposizione non permette di essere completi, e per questo si rimanda ai contenuti di un volume a firma dello scrivente che verrà pubblicato in edizione cartacea a fine febbraio ’24, dal titolo “Il contenzioso nel Superbonus e nei bonus edilizi”, contenente (tra l’altro) un intero capitolo dedicato alle tempistiche di entrata in vigore delle varie modifiche che hanno interessato il DL34/2020.

L’evoluzione del Superbonus

Dall’avvento del Superbonus ad oggi sono stati emanati in totale 18 decreti-legge che ne hanno modificato l’assetto. A queste 18 fonti vanno aggiunte le relative leggi di conversione, per un totale di altre 15 fonti (2 decreti, infatti, non sono stati convertiti, mentre del DL 212/2023, l’ultimo emanato, si attende nei prossimi giorni la conversione). Siamo, dunque, a quota 33 atti di modifica, cui vanno sommati le Leggi di Bilancio degli ultimi 4 anni, che non hanno mai mancato di intaccare la normativa Superbonus. Sono allora 37, in sintesi, le fonti da considerare, e il numero non potrà che aumentare.

Gli intrecci, tra l’altro, sono spesso “spaventosi”. Si pensi al c.d. “Decreto Sostegni-ter” e al c.d. “Decreto Frodi”: il Sostegni-ter (DL 4/2022, convertito con L 25/2022), col suo art. 28, c. 1, ha modificato gli artt. 121 e 122 del DL 34/2020, eliminando la possibilità di effettuare le cessioni del credito Superbonus successive alla prima. Tuttavia, la norma è stata abrogata dall’art. 1, c. 1, del Decreto Frodi (DL 13/2022), il quale, a decorrere dal 26 febbraio 2022, vedremo, ha previsto alcune deroghe a tale divieto. Successivamente, però, l’art. 1 della legge di conversione del Sostegni-ter (L 25/2022) ha a sua volta abrogato il Decreto Frodi, facendone salvi gli effetti e riproducendone le disposizioni.

Va segnalato che alcune delle 37 modifiche citate (come quelle dei DL 59/2021, DL 36/2022 e DL 61/2023) si sono limitate a prorogare i tempi di vigenza del Superbonus o a modificarne le aliquote per il futuro. Questo tipo di variazioni, spesso presenti all’interno di fonti che contengono in sé anche modifiche sostanziali alla disciplina, sono certamente importanti da conoscere per un professionista, ma non impattano quanto altre a livello temporale, poiché non hanno un rilievo di “tempus regit actum”. Ciò in quanto il loro susseguirsi è stato senza soluzione di continuità e dunque la proroga che vale “per tutte” risulta essere l’ultima introdotta.

L’esempio della CILAS

I veri nodi da districare, insomma, riguardano le disposizioni che hanno inciso sulla “sostanza” della maxi-detrazione, introducendo nuovi obblighi e adempimenti a pena di decadenza o stravolgendo le regole del gioco della cessione.

Un esempio. La comunicazione d’inizio lavori asseverata (CILAS), infatti, è da presentare obbligatoriamente per fruire del Superbonus, ma non da sempre. Ad introdurla è stato il DL 77/2021 (c.d. “Decreto Semplificazioni-bis”), che ha anche previsto la decadenza dall’agevolazione per i lavori in relazione ai quali detta comunicazione sia mancante.

Il Semplificazioni-bis, però, è entrato in vigore il 1° giugno 2021. Cosa accade, dunque, a una pratica edilizia presentata nella stessa data tramite un titolo abilitativo diverso dalla CILAS? Questa va considerata mancante al punto da far decadere il Superbonus? E la sorte della pratica sarebbe stata la stessa se fosse stata datata 31 maggio 2021? Ecco che una simile operazione potrà non superare eventuali future verifiche di regolarità del Fisco se inaugurata il 1° giugno 2021 senza CILAS, ma che tutto sarebbe stato pienamente regolare se la data di avvio fosse stata anteriore anche solo di un giorno, poiché fino al 31 maggio 2021 non era ancora in vigore la norma che impone la CILAS.

La disciplina della cessione

Un’ulteriore evidenza di quanto fin qui illustrato è rappresentata dall’intreccio vorticoso dei già citati Decreti Sostegni-ter e Frodi, che hanno “sdoppiato” per un periodo le modalità di utilizzo dello sconto in fattura e della cessione. Il citato art. 28 del Sostegni-ter, infatti, è stato in vigore dal 27 gennaio al 25 febbraio 2022, con la conseguenza che la sua disciplina limitativa che consentiva una sola cessione è da riferirsi solo a questo mese. Tuttavia, il c. 2 dell’art. 28, rimasto invariato, ha previsto un regime transitorio, in virtù del quale i crediti che alla data del 7 febbraio 2022 erano stati già oggetto di sconto o cessione potevano essere ceduti ancora una volta (c.d. “cessione jolly”). Tale data è stata poi prorogata al 17 febbraio 2022 con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 3 febbraio 2022, prot. n. 37381.

Tutto ciò, però, solo per un mese. A partire dal 26 febbraio 2022, infatti, è entrato in vigore il Decreto Frodi, il cui l’art. 1, c. 1, come anticipato, ha abrogato il c. 1 dell’art. 28 del Sostegni-ter, ma che è stato a sua volta abrogato dalla legge di conversione del Sostegni-ter. In particolare, l’art. 28 del Sostegni-ter, riproducendo l’art. 1, c. 2, del decreto Frodi, ha previsto il divieto di cessione del credito Superbonus ulteriore alla prima, facendo però salva la possibilità di effettuare due ulteriori cessioni a favore di soggetti qualificati (banche, assicurazioni, ecc). Com’è noto, la disciplina delle cessioni cambierà ancora molte volte, fino a giungere al DL 11/2023, c.d. “Blocca-cessioni”.

La “trappola” della frammentazione

Sono tanti altri i correttivi al Superbonus contenuti nelle ben 37 fonti normative, cui si devono aggiungere anche le modifiche provvedimentali, come il DM 329/2020, che ha aggiornato il DM 58/2017 e i due decreti del MiSE del 6 agosto 2020 sui requisiti tecnici dell’Ecobonus, nonché il DM 75/2022 che ha variato i costi massimi agevolabili ai fini dell’asseverazione della congruità delle spese.

La complessità è estrema e chiama i professionisti a un’attenzione massima, soprattutto se devono “difendere” la regolarità delle pratiche dei propri clienti. Tuttavia, per quanto la frammentazione temporale sia una vera e propria “trappola”, è anche vero che riuscire a barcamenarsi tra le tempistiche può rappresentare la chiave risolutiva di un contenzioso o di una contestazione dell’AdE. Di certo non è facile, ma lo sforzo fa la differenza. In tal senso, il volume di prossima pubblicazione citato in apertura può essere uno strumento utile, ricostruendo tra le altre cose anche l’intreccio delle tempistiche di vigenza delle varie modifiche normative che hanno interessato il Superbonus.